Usulsüzlük Cezalarına İtiraz ve İptal Davası Nasıl Açılır?

213 sayılı Vergi Usul Kanunu, usulsüzlüğü vergi kanunlarının şekle ve usule ilişkin hükümlerine uyulmaması olarak tanımlar. Usulsüzlük fiilleri, kanuna ekli cetvelde iki dereceye ayrılmıştır:

• I. derece usulsüzlükler: Beyannamenin süresinde verilmemesi, defterlerin tasdik ettirilmemesi, muhasebe usul ve esaslarına uyulmaması gibi daha ağır kabul edilen aykırılıklar.
• II. derece usulsüzlükler: Bildirimlerin süresinde yapılmaması, vergi karnesinin süresinde alınmaması gibi daha hafif nitelikte aykırılıklar.

Cezanın miktarı, mükellefin sınıfına ve usulsüzlüğün derecesine göre kanuna ekli cetvelde ayrı ayrı gösterilir. Tutarlar her yıl yeniden değerleme oranında güncellenir.

Usulsüzlük cezası, salt şekle aykırılığı; vergi ziyaı cezası ise verginin eksik veya geç tahakkukunu cezalandırır. Aynı fiil hem usulsüzlük hem vergi ziyaına neden olabilir. VUK m. 336 uyarınca böyle bir durumda ayrı ayrı ceza kesilmez; miktarı fazla olan ceza uygulanır. Uygulamada bu kıyaslamanın yapılıp yapılmadığı, ihbarnamelerin birlikte incelenmesiyle ortaya konulabilir.

Bir tarhiyatta hem vergi ziyaı hem usulsüzlük cezası ayrı ayrı kesilmişse, bu durumun VUK m. 336'daki birleşme kuralına aykırı olup olmadığı ayrıca değerlendirilmelidir.

Usulsüzlük cezası objektif nitelikte bir yaptırımdır; kural olarak kastın veya ağır kusurun ayrıca ispatlanması aranmaz. Ancak bu, her şekli aykırılığın otomatik olarak cezayı doğurduğu anlamına gelmez. Fiilin gerçekten mükellefe isnat edilebilir olması, mücbir sebep hükümlerinin uygulanıp uygulanmayacağı ve cezanın doğru döneme ilişkin olup olmadığı incelenmelidir.

Mücbir sebep hâlinin varlığı, ödevin yerine getirilmemesini hukuka uygun hâle getirebilir. Deprem, yangın, ağır hastalık, tutukluluk gibi hâllerde mücbir sebep iddiası somut delillerle ortaya konulmalıdır.

İhbarname tebliğ edilen mükellefin başlıca seçenekleri şunlardır:

• Vergi mahkemesinde doğrudan iptal davası açmak,
• VUK m. 376 kapsamında cezada indirim istemek,
• Parasal sınırı aşan usulsüzlük cezaları bakımından uzlaşma yoluna başvurmak,
• Açık bir vergi hatası varsa düzeltme ve şikâyet yolunu kullanmak.

Bu yolların her biri farklı sonuç doğurur. Cezada indirim başvurusu dava hakkından feragat anlamına gelebileceğinden, tarhiyatın dayanağı incelenmeden seçim yapılmamalıdır.

Uygulamada "usulsüzlük cezası" ifadesi bazen özel usulsüzlük cezasıyla karıştırılmaktadır. Genel usulsüzlük, kanuna ekli cetvelde I. ve II. derece olarak sınıflandırılan ve mükellefin sınıfına göre sabit tutarlarla uygulanan bir cezadır. Özel usulsüzlük ise fatura, fiş, gider pusulası gibi belge düzenine ilişkin belirli ihlaller için ayrıca öngörülmüş, genellikle belge veya işlem başına hesaplanan farklı bir ceza türüdür.

Bu iki ceza türü farklı hükümlere, farklı hesaplama yöntemlerine ve kimi zaman farklı zamanaşımı sürelerine tabidir. İhbarnamenin hangi maddeye dayandığı doğru tespit edilmeden savunma hazırlanmamalıdır.

Aynı takvim yılı içinde tekrarlanan usulsüzlük fiillerinde, cezanın her fiil için ayrı ayrı mı yoksa birleştirilerek mi uygulanacağı, ilgili hükümlerdeki birleştirme kurallarına göre belirlenir. Birden fazla usulsüzlük fiilinin aynı ihbarnamede toplu biçimde cezalandırıldığı dosyalarda, her bir fiilin ayrı ayrı unsurlarının gerçekleşip gerçekleşmediği tek tek incelenmelidir. Vergi dairesinin birleştirme veya ayırma işlemini hatalı yapması, cezanın toplam tutarını doğrudan etkileyebilir.

Vergi mahkemesinde re'sen araştırma ilkesi geçerli olsa da, bu ilke mükellefi ispat yükünden tamamen kurtarmaz. Mücbir sebep, tasdik kaydı veya bildirim yapıldığı gibi mükellefin kendi elinde bulunan olguların ispatı, öncelikle mükellefe düşer. Mahkeme, gerekli gördüğü hâllerde idareden ek bilgi ve belge isteyebilir; ancak bu, davacının belgelerini zamanında ve eksiksiz sunma yükümlülüğünü ortadan kaldırmaz.

Usulsüzlük cezasına karşı dava açma süresi, İYUK m. 7 uyarınca kural olarak 30 gündür. Süre, ihbarnamenin usulüne uygun tebliğini izleyen günden itibaren işlemeye başlar. Elektronik tebligat kullanan mükelleflerde tebliğ tarihinin doğru tespiti önem taşır; sistemde işlem tarihi ile hukuken tebliğ edilmiş sayılan tarih farklı olabilir.

Süresinde açılmayan davada mahkeme, cezanın esasına girmeden davayı süre aşımı nedeniyle usulden reddedebilir.

Usulsüzlük cezasının iptali davalarında görevli mahkeme vergi mahkemesidir. Yetkili mahkeme, kural olarak cezayı kesen vergi dairesinin bulunduğu yerdeki vergi mahkemesidir. Mükellefin ikametgâhının veya işyerinin başka ilde bulunması, tek başına o yerdeki mahkemeyi yetkili kılmaz.

Fiilin Hiç Gerçekleşmemiş Olması

Beyannamenin aslında süresinde verildiği, bildirim yükümlülüğünün zaten yerine getirildiği veya defterin usulüne uygun tasdik ettirildiği hâllerde ceza dayanaksız kalır. Bu durumların ispatı için tasdik kaydı, gönderim onayı, elektronik sistem kayıtları gibi belgeler önem taşır.

Mücbir Sebebin Dikkate Alınmaması

Mücbir sebep hâli mevcutken kesilen usulsüzlük cezası, ilgili sürelerin işlemediği gerekçesiyle iptal edilebilir. Mücbir sebebin süresi ve kapsamı ile fiilin bu döneme denk gelip gelmediği somut olarak incelenmelidir.

Aynı Fiil Nedeniyle Mükerrer Ceza Kesilmesi

Aynı dönem ve aynı fiil için hem usulsüzlük hem vergi ziyaı cezası ayrı ayrı uygulanmışsa, VUK m. 336'daki birleşme kuralına aykırılık gündeme gelebilir.

Yetkisiz Vergi Dairesince Ceza Kesilmesi

Cezanın, olayla ilgili yetkili vergi dairesi dışında bir birim tarafından kesilmesi, yetki unsuru bakımından hukuka aykırılık oluşturabilir.

Zamanaşımının Dolması

Usulsüzlük cezasında ceza kesme zamanaşımı VUK m. 374 uyarınca, usulsüzlüğün yapıldığı yılı izleyen yılın başından itibaren kural olarak iki yıldır. Bu süre, vergi ziyaı cezasındaki beş yıllık süreden farklıdır ve sıkça karıştırılır.

Usulsüzlük iddiasına karşı savunmada şu belgeler önemlidir:

• Beyanname gönderim onayı ve sistem kayıtları,
• Defter tasdik belgeleri,
• Yazışma ve tebligat kayıtları,
• Mücbir sebebi gösteren resmî belgeler,
• Önceki dönemlere ait uygulama örnekleri,
• Vergi inceleme tutanakları.

İdari yargıda re'sen araştırma ilkesi geçerlidir; ancak mükellefin elindeki belgeleri zamanında sunması gerekir.

• Usulsüzlük ile vergi ziyaı cezası arasındaki birleşme kuralının gözden kaçırılması,
• Mücbir sebep iddiasının belgesiz ileri sürülmesi,
• Cezanın hangi cetvel derecesine göre kesildiğinin kontrol edilmemesi,
• Dava süresi ile cezada indirim süresinin karıştırılması,
• Zamanaşımı süresinin vergi ziyaı cezasıyla aynı sanılması,
• Genel usulsüzlük ile özel usulsüzlük cezasının aynı kurum sanılması,
• Tekrarlanan fiillerde birleştirme kurallarının kontrol edilmemesi.

Usulsüzlük cezalarına karşı savunma hazırlanırken yalnızca "kasıt yoktu" savunmasıyla yetinilmemelidir. Fiilin gerçekten gerçekleşip gerçekleşmediği, doğru cetvel maddesine göre kesilip kesilmediği, mükerrer ceza yasağına uyulup uyulmadığı, mücbir sebep hükümlerinin uygulanıp uygulanmadığı ve zamanaşımı süresinin dolup dolmadığı ayrı ayrı değerlendirilmelidir.

Usulsüzlük ihbarnamesi tebliğ edilen mükelleflerin dava, cezada indirim ve uzlaşma seçenekleri arasında sağlıklı karar verebilmesi için somut dosyanın incelenmesi gerekir. Günser + Partners ile iletişime geçerek dosyanızın değerlendirilmesini sağlayabilirsiniz.